Consulta Vinculante V2223-22, de 25 de octubre de 2022 de la Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
Un consultante, nacional español y residente en España, que va a teletrabajar (trabajo por cuenta ajena) para una empresa no residente en España (una empresa residente en Holanda), sin que sea necesaria su presencia física en el centro de trabajo holandés tiene una duda que plantea a la Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas.
La cuestión es referida al tratamiento fiscal de los rendimientos del trabajo obtenidos: si la empresa puede practicar retenciones en favor de la Hacienda holandesa o si debe practicarlas en favor de la Hacienda española o no debe hacer retenciones. Para el primer caso, saber si esas retenciones ingresadas en la Hacienda de Holanda pueden ser compensadas en la declaración de la renta en España.
De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, el consultante es residente fiscal en España y va a teletrabajar por cuenta ajena para una empresa residente Holanda, sin que se requiera su presencia física en el centro de trabajo en Holanda. De acuerdo con esto, se parte de la premisa de que el consultante es residente fiscal en España para responder a la cuestión planteada.
Dado que se trata de rentas derivadas del trabajo prestado por el consultante, residente en España, para una empresa con sede en Holanda, habrá que estar a lo que establezca el Convenio entre el Gobierno del Estado Español y el Gobierno del Reino de los Países Bajos para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, hecho en Madrid el día 16 de junio de 1971 (B.O.E. de 16 de octubre de 1972) que, en su artículo 16, establece respecto a la imposición de las rentas del trabajo lo siguiente:
A este respecto, el párrafo 1 de los Comentarios al artículo 15 del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE (en adelante, MC OCDE) relativo a la imposición de la renta del trabajo dependiente, a la luz de los cuales se interpreta el citado artículo 16 del Convenio, establece lo siguiente:
"(…) El citado trabajo se realiza efectivamente en el lugar donde el empleado esté físicamente presente cuando efectúa las actividades por las que se paga dicha renta. Como consecuencia de ese principio, un residente de un Estado contratante que perciba una remuneración, en concepto de un trabajo dependiente, de fuentes situadas en el otro Estado, no puede estar sujeto a imposición en ese otro Estado respecto de dicha retribución por el mero hecho de que los resultados de su trabajo se exploten en ese otro Estado".
Por lo tanto, las rentas del trabajo dependiente derivadas de realizar teletrabajo, desde un domicilio privado en España, aunque los frutos de dicho trabajo sean para una empresa holandesa y siendo el consultante considerado residente fiscal en España, al ejercer el empleo en España, solamente tributarán en España.
La obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se encuentra regulada en los artículos 99 a101 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
Los artículos 74, 75 y 76 del RIRPF establecen:
No se considerará que una persona o entidad satisface rentas cuando se limite a efectuar una simple mediación de pago.
Se entenderá por simple mediación de pago el abono de una cantidad por cuenta y orden de un tercero.
No tienen la consideración de operaciones de simple mediación de pago las que se especifican a continuación. En consecuencia, las personas y entidades antes señaladas estarán obligadas a retener e ingresar en los siguientes supuestos:
Cuando sean depositarias de valores extranjeros propiedad de residentes en territorio español o tengan a su cargo la gestión de cobro de las rentas derivadas de dichos valores, siempre que tales rentas no hayan soportado retención previa en España.
Cuando satisfagan a su personal prestaciones por cuenta de la Seguridad Social.
Cuando satisfagan a su personal cantidades desembolsadas por terceros en concepto de propina, retribución por el servicio u otros similares.
Tratándose de cooperativas agrarias, cuando distribuyan o comercialicen los productos procedentes de las explotaciones de sus socios.
Por tanto, además de tratarse de una renta sujeta a retención a cuenta del IRPF (como lo son los rendimientos del trabajo), la práctica de las retenciones exige la existencia de un obligado a retener. En relación con este segundo requisito, de acuerdo con el citado artículo 76 del RIRPF, al tratarse, en el presente caso, de una entidad no residente en territorio español (la sociedad residente en Holanda), dicha entidad tendrá obligación de retener si opera en territorio español por medio de un establecimiento permanente o en caso de que actúe sin establecimiento permanente únicamente respecto a los rendimientos del trabajo que satisfaga o de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el artículo 24.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (rentas que se deriven de prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje derivados de contratos de ingeniería y, en general, de actividades o explotaciones económicas realizadas en España sin mediación de establecimiento permanente).
Comunicación con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
